吴亚萍
（常州市民力轴承有限公司，江苏 常州 213164）
摘 要：价格战无法成为企业长期抗战的手段，同等价格下的成本领先战略已初露锋芒，作业成本法摒弃了传统成本法存在的缺陷，它以作业链的形式进行核算，能够更加准确和及时地反映服务于同一个作业、有密切联系的活动产生的成本。通过加强价值链管理与作用成本法的应用研究，可以更好地为企业创造新的价值，是企业增加成本效用，实现价值最大化是企业追求可持续发展的必由之路。
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关键词 ：企业；价值链管理；作业成本法；应有研究
中图分类号：F275文献标志码：A文章编号：1000-8772（2014）34-0069-02
收稿日期：2014-11-10
作者简介：吴亚萍（1972-），女，汉族，江苏常州人，会计师，主要研究方向为企业财务成本管理与内部控制。
一、引言
随着经济全球一体化进程的加快，国内外企业争夺市场的竞争加剧，价格竞争无非是以本伤人的最差选择，因此，要在市场浪潮中屹立不倒，拥有一席之地，需要在价格不变的前提下，通过降低成本，获取价值最大化。通过成本领先，站住脚。然而，实践中发现，传统的成本管理方法已经无法满足要求了，价值链管理成为各企业追逐的热点。价值链理论是由美国的迈克尔 .波特学者提出的，他认为从产品的设计、到生产，一直到最后的销售，整个流程构成了一个链，这就是所谓的价值链。完整地反映了产品的价值产生以及实现的整个过程。企业与企业之间的竞争，归根到底就是价值链的竞争。通过实践的探索与发展，理论界给价值链赋予了更加丰富的内涵，将价值链的开头延伸到了最初的材料采购，也即是开始与供应商，终结于消费者。企业之间的竞争也扩大到了从供应商到消费者的整个价值链竞争。这种价值链的管理理念得到了越来越多的重视。在价值链管理理念下，作业成本法的应用更加为成本管理增添了助力。作业成本法摒弃了传统成本法存在的缺陷，它以作业链的形式进行核算，能够更加准确和及时地反映服务于同一个作业、有密切联系的活动产生的成本。通过加强价值链管理与作用成本法的应用研究，可以更好地为企业创造新的价值而服务。
二、价值链管理与作业成本法概述
（一）价值链管理
“价值链”最早是由哈佛大学教授迈克尔·波特（MichaelPorter）提出，他认为每个产品从设计、生产、以及销售的所有活动集合构成了一个价值链。后来的学者走出了单个企业的认识框架，从企业间的合作出发，延伸了价值链的概念，认为价值链应该包括原材料采购到最终实现销售的整个过程。主要涵盖三个特点：首先，强调价值链上各项活动的密切联系。供应商提供原料、生产商加工产品、销售商出售成品，各司其职，完成产品从无到有，再实现价值的整个流程；其次，强调价值链上各项活动都创作价值，每一个环节都有其存在的必要性与不可替代性；最后，强调价值链不仅存在于单个企业内部，跟是多个企业之间相互合作的关系。结合现实情况，这里采用延伸后的价值链定义。
价值链管理是以价值链为基础，通过整合各企业之间、各业务板块之间的资源，提高整个链条的效率，实现各方的共赢，创造更多的价值。价值链管理并不是在独立的企业展开的，它强调的是在价值链上不同企业之间合作的基础上寻求增值。这种全方位控制成本的管理理念反映了成本管理的全局观与价值观。价值链管理通过对创造价值的活动进行整合和优化，一方面可以促进资源的更好利用，提高效率，降低企业的经营成本；另一方面有利于企业了解产品的增值过程，便于提供分析依据，让企业管理者能够更好地提高企业竞争优势。
（二）作业成本法
作业成本法（Activity—Based Costing，ABC）最早由美国学者科勒提出，它是以基本作业活动为对象，以产品-作业-资源的层级消耗为原理，通过对作业成本的核算来确定产成品的成本。作业成本法与传统的成本分配方法共同点在于都是将消耗的资源分配到产成品或者服务上，而作业成本法与传统的成本分配方法区别首先体现在成本分配依据上，作业成本法的核算重点在作业上，分配依据不再是传统的按工时分配，而是成本动因。根据同一成本动因划分作业，计算不同作业产生的成本，同时去除没有产生价值的作业，达到核算成本的同时提高企业的经营效率；作业成本法与传统的成本分配方法区别还体现在成本核算的准确性上，传统成本分配的前提假设是所有的间接费用都与产品存在关系，都构成产品成本，实际上这是不成立的，影响真正构成产品成本的真实性，这种设想没能正确体现费用与成本的关系；而作业成本法以成本动因为分配依据，直接成本的构成，引起间接费用发生的作业就承担该项间接费用，有效地提升了成本的真实性和准确度。
（三）价值链管理与作业成本法的联系
1.从作业成本法的核算理念来看，首先企业需要生产产品，产品由一个个基本的作业活动构成，每项作业活动都会消耗资源。通过对资源的归集，反映该项作业的成本，通过对作业成本的归集，反映该项产品的成本。从产品的投入到产出，有许多个相互之间存在关联的作业，上一个作业完成之后进入下一个作业，依次传递，传递的这条线构成了作业链，在作业链上，随着半成品的传递，半成品上已经被赋予的价值也随着流转，这就是企业内部的一个价值链。因此，作业链从本质上来说就是一种价值链。作业传递过程中形成了作业链，作业链的本质表现是价值链。
2.作业成本法的重点在于通过每项作业的动因，从产品的设计到销售进行追踪核算每项作业的成本，并通过动因降成本，能够对企业内部的全过程成本进行有效的控制，但是忽略了对各项成本产生的价值的考虑；价值链管理是以客户需要为导向，通过查找企业经营活动中的增值与不增值活动，消除浪费，优化资源分配，提高企业竞争优势。其中对于增值作业的分析需要准确、详细的成本信息，而传统的成本分配法无法提供计算价值时需要配比的成本。如此看来，作业成本法能够满足价值链管理对配比成本的需求，价值链管理可以弥补作业成本法不考虑增值的缺点，两者的整合能够实现从代价到收获的双面夹击，为实现企业价值最大化提供服务。
三、我国价值链管理与作业成本法核算的现状分析
（一）作业成本法与传统成本法的最大分歧点在于对间接费用的核算与分配。作业成本是以作业动因为分配依据，传统成本法是以工时等标准分配依据为基础核算的。所以，企业已有的成本结构会直接影响成本核算方法的选择。当企业的成本结构大多以间接费用为主时，作业成本法能够起到很好的核算效果。但是，对于我国某些人工费用占产品总成本中占比较小的企业，就更适合用传统成本法进行核算。因此，成本结构对作业成本法的广泛应用存在一定的影响。
（二）作业成本法根据成本动因对间接费用进行分配，能够提供准确的成本信息，这是一大优势，但同时也增加了成本核算的复杂性。导致间接成本的因素很多，难以准确地区分，就算能够划分出驱动因素，由于每一条价值链上的增值作业划分并不具有规律，也无法在每次。每项作业中都合理、快速地计算出成本。因此，作业的复杂性对对作业成本法的广泛应用也存在一定的影响。
（三）作业成本法无法广泛运用的另一个主要因素是较高的实施成本。在作业成本法下，从选择成本动因到分析作业增值情况，都对成本核算人员及信息技术人员的基本素质和执业能力提出了更高的要求，实施的人工成本远远高于传统成本核算法。这个时候，就不能为了追求成本核算的精准性，而以居高的核算成本为代价，这也不符合价值链管理的基本理念。而是要寻求成本信息精准性与核算实施成本达到平衡的手段。所以，在进行成本核算与管理的时候，核算方法的运行成本也是一个纳入考虑的因素。
四、企业加强价值链管理与作业成本法应注意的问题
（一）基于价值链管理思想锁定企业内部作业链。作业链构成了价值链，要加强价值链管理与作业成本法的研究，首先需要根据开展每项活动的成本动因划分作业，只有明确了动因才能清晰地展现各成本耗费之间的关系，同时根据价值链思想，具有增值的作业才有价值，因此需要区分增值作业和非增值作业、关键作业与非关键作业。然后在不影响产品价值的前提下，剔除不能创造价值的作业，同时完善已有作业流程，将增值作业中的资源耗费与产生的增值联系起来，最大限度地降低在增值作业中的成本耗费，以此达到以最少的成本换取最大的产品价值的目的。并且，还要以耗费的成本多少对增值作业进行不同等级的区分，在保留增值作业的时候，尽量选择耗费较低成本的作业，从而实现对增值作业的再优化。
（二）在确定和保留增值作业之后，对企业内部作业之间的相互衔接也需要进行有效的协调。因为作业体现了创造产品的活动过程，而价值反映了产品在各作业流动的货币表现，因此，对作业链的管理实际也是对价值链的确定。增值作业之间的链接并不一定会增值，这就好比企业的现金流非常充裕，但倘若是资本配置不尽合理，也不能给企业带来好的收益。因此，在作业链管理环节上重点需要安排好结构，确保各作业环节之间相互衔接紧密，不存在空白环节，不存在重复环节，并争取实现产品在各作业环节之间流转的成本最低，以此实现高效的作业，形成有价值的作业链。
（三）利用作业成本法完善企业外部价值链。加强与供应商和经销商的合作关系，对上降低原材料进货成本，对下打造稳定的销售终端，拓展企业产品的市场占有份额。具体来说，首先优化供应链，寻求最佳供应商，争取在供货质量得到保证的前提下实现最小库存、最短订货期，最少订货资金以及最快送货期。其次，选择优质的经销商，从经销商的信用和能力等因素多方面权衡，争取实现多包销，少退货。同时，应充分关注已有和潜在竞争对手的价值链，弄清对方的成本构成情况，努力消除自身的成本劣势，获取竞争的优势。总之，需要关注企业所处整条价值链上的资源，并分出能够给企业带来最大增值的合作商，并将这些资源都集中配置到价值链上，实现价值最大化。当然，无论是对上下游的价值链分析，抑或是对竞争对手的价值链分析，都需要首先明白企业自身所处的价值链位置，在上下游价值链中探索减少成本的机会；在竞争对手价值链上分析挑战和机遇，明确自身努力的方向。
五、结语
由于全球一体化的加速发展，传统的成本分配方法已经无法满足企业对于全过程、全方位成本信息的需求，将作业成本法与价值链管理结合引入，已是大势所趋。二者的有机结合能够为企业进行成本分析提供良好的依据，是企业进行流程优化与改造的可靠信息来源，是企业短期提高效率，获得价值的一大捷径，更是企业屹立于激烈竞争的制胜武器。
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参考文献：
[1] 苏朦，杨秀罗.标准成本法与作业成本法的结合应用研究[J].中国乡镇企业会计.2012（02）
[2] 武攀.新制造环境对成本会计的冲击及应对策略[J].中国证券期货.2011（11）
[3] 郑辉.作业成本法与传统成本法的应用比较[J].农村经济与科技.2011（05）
（责任编辑：陈丽敏）
