却 琴 李 江
（上海琳方会计师事务所 200063）
【摘要】会计师事务所作为重要第三方评价主体，在提高政府工作效率、提升政府公信力方面的作用日益显著。文章站在会计师事务所角度，从政府绩效评价供、求两方面入手阐释一般性第三方评价的存在的意义，着重剖析当下会计师事务所作为第三方评价主体的竞争力以及面临的机遇和挑战，最后尝试描绘出提升会计师事务所竞争力的有效路径。
【关键词】第三方评价 会计师事务所 竞争力 途径
一、第三方评价意义所在
首先，从需求方面看，第三方评价可以努力实现政府绩效评价结果的“公正性和有效性”，体现民意。就“公正性”而言，传统政府绩效评价采用内部评价、自我评价和上级评价相结合的方式，使评价缺乏公正性，导致行政机关为自身绩效而只听从上级命令，围绕上级的各种指示展开运作，政府治理偏离了提供公共服务、满足公共利益的轨道，致使政府公信力不断下降。就“有效性”而言，第三方评价组织参与政府绩效评估，有利于改变政府自我评估、无疾而终的弊端。通过相互沟通、反馈与监督机制，突出以结果为导向，迫使政府部门对自身职能的缺陷进行反思，改进公共服务的提供方式，最终促使政府改变治理理念，关心公众利益，规范行政行为，解决实际问题。此外，第三方评价有利于整合与表达其所代表的群体意志，更能引起社会关注，能够给被评价对象施加压力，迫使其不断改进。
其次，从供给方面看，即从第三方评价主体本身来看，第三方评价能够充分体现政府绩效评价过程的“科学性和专业性”，发挥比较优势。一般而言，第三方评价主体是社会专业化水平提高的产物，是进一步细化分工分离出来的专业性组织，具有特定领域的知识，能对各领域的信息进行理论和现实的分析与综合，提出针对性的意见和建议。第三方评价大多数依托大专院校、科研单位、咨询公司和会计师事务所等，由专业人士组成的机构具有人才、理论和专业服务优势，在评价方案拟定、评价指标制定、评价数据处理、评价结果的判断等方面拥有相应的理论基础和专业化工具，如上海琳方会计师事务所就自主开发了专门的信息化系统，在专业数据挖掘和整理分析方面具有专业优势。同时，当今自然、社会科学的发展又为独立评估提供了技术支持。随着传媒手段、评估技术进步以及评估方法多样化，第三方评价凭借其专业化基础，充分运用各种有利于促进政府评估收益最大化的手段，整合各类资源，使评价活动向着高效率、低成本方向发展成为可能。
二、第三方评价主体的竞争力分析
会计师事务所作为第三方评价主体，其竞争力分析可从优势、劣势、机遇和挑战四方面展开。
1. 优势分析。
第一，相对完善的组织制度保障。不同于其他第三方评价主体，会计师事务所必须严格遵循《中国注册会计师执业准则》，恪守独立、客观、公正的原则，保持专业胜任能力和应有的关注。鉴证业务的本质特征和长期执业的经验积累，在客观上要求会计师事务所遵守执业纪律和职业道德准则，强化从业队伍的廉洁思想和服务意识，能够自觉严把相关政策口径和财经纪律，能够积极适应被评价单位的实际情况和客观评价环境。同时，本着为客户负责、保证业务质量的服务理念，会计师事务所还有健全的业务质量监督制度，设置专门的质量控制部门，全程参与执业的监督指导工作，能够确保把好评价工作质量关。
第二，相对过硬的专业胜任能力。在政府绩效评价中，有两个很重要的评价环节分别是财政资金的合规性评价和被评价单位内部控制执行效率的评价。相对于其他第三方评价主体，这两项评价恰恰是注册会计师的优势，也是会计师事务所的执业重点和专长所在。注册会计师能够更快地熟悉预算单位使用的会计政策和制度，能够更快地把握其财务信息特点和会计处理方法，能够更准确地找到潜藏其中的财务问题所在，能够较为容易地把握其内部控制的设计特点，能够较科学地运用相关程序和方法检查其内控管理和执行的有效性等。
2. 劣势分析。会计师事务所在政府绩效评价中也存在一些薄弱环节，具体体现在两方面：
第一，评价过程中数据资料的挖掘能力相对薄弱。一般而言，评价对象越复杂、环节越多，需要的相关数据资料就越丰富，对分析方法要求也越高，对数据分析结果的信息质量要求也越高，对分析方法使用要求也更高，否则很难挖掘出更多有价值的信息来。绩效评价报告的数据来源方式多种多样，有问卷调查、访谈、基础表核查、审计等，渠道不同，获取数据的真实性和完整性也会有所不同；社会调查通过抽样取得，相关调查结果依据被调查人员的主观感受，可能与现实存在差异；基础表中部分数据，如社会效益数据的取得存在局限性，也会影响绩效评价的效果。这些客观情况的存在，导致绩效评价业务存在一定的局限性。
第二，评价结果的应用性和对相关政策制定调整的影响力相对薄弱。会计师事务所注重业务合法合规性，主要从事操作性强又十分具体的实务工作，与研究型的第三方评价主体相比，对宏观层面的把握、业务经验的总结、理念的凝练提升、问题的深度剖析和归因的能力相对欠缺，对政府决策及其政策修订的影响力被大大削弱。针对上述劣势，上海琳方会计师事务所已经着手在既有专业数据库基础上开发适用于绩效评价的数据子库，包括文献库、法规政策库等，争取率先将劣势转变为优势。3. 机遇分析。对会计师事务所而言，最大的机遇就是第三方政府绩效评价日益得到广泛应用和认可，从地方个别探索到全面推广，已渐成气候。目前，全国2/3 的地方政府都在进行着第三方绩效评价的尝试和应用。近两年，政府绩效评价与管理工作全面提速，已上升至国家层面，进入决策层视野。如2011 年6 月，国务院批准包括北京市、吉林省等8 个省市和国土资源部等6 个部门开展绩效管理试点工作。此外，政府政策支持对第三方政府评价工作顺利开展与推进，也是十分重要的制度保障。如2011 年4 月财政部印发关于《财政支出绩效评价管理暂行办法》的通知，其中明确提出绩效评价工作可委托中介机构等第三方实施。此后，地方政府绩效评价与管理的法规性文件也相继出台实施。如广东省出台了《中介机构参与绩效评价工作管理办法》，浙江省出台了《中介机构参与绩效评价工作暂行办法》等。由此可见，有利于第三方政府绩效评价的生态环境已经初步形成。
4. 挑战分析。会计师事务所开展政府绩效评价面临的挑战主要有三方面：
第一，来自陌生评价对象的挑战。目前政府绩效评价的一般做法主要是：针对具体评价对象设立相应指标体系，根据评价标准对指标进行逐项评议，然后按照一定权数计算出指标体系的综合评价结果，结合定性的评价结果，撰写评价报告。评价的关键是设计评价指标和制定评价标准。然而，不同行业、不同评价对象跨度较大，其领域的专业性很强，不同财政支出领域的指标差异很大，如市政道桥管养支出和城市社区卫生服务支出就无法采用同一套评价指标。如果会计师事务所在承接评价项目后，因缺乏对相关行业认识，在短期内设计指标体系又缺乏实践认证，那评价效果就缺乏权威性，甚至会得出错误的结论来。
第二，来自激烈竞争的挑战。由于第三方评价主体多元化，短期内政府绩效评价业务的市场竞争会比较激烈。目前，政府选择第三方进行绩效评价的普遍做法是：政府先根据一定资质标准通过招标，选择一部分中介机构，建立确定一个政府绩效评价第三方机构清单中介库，定期根据市场变化进行增减调整，然后定期根据需要，通过招标或个别对接方式在清单中选择第三方评价机构。清单中介库中的第三方独立评价机构主要有大专院校、科研院所、调查咨询公司、会计师事务所、资产评估机构以及非官方团体等。除了会计师事务所，上述组织机构各有专长，它们的业务能力和发展态势都会对会计师事务所形成不小的竞争威胁。
第三，绩效评价准则和公告的欠缺。绩效评价工作目前尚无法像审计、税务和评估业务那样，形成一套准则或公告。就上海而言，事务所在绩效评价过程中，主要是依据《财政部关于印发〈财政支出绩效评价管理暂行办法〉的通知》《上海市人民政府办公厅关于转发市财政局制订的〈上海市财政支出绩效评价管理暂行办法〉的通知》和关于贯彻落实《上海市财政支出绩效评价管理暂行办法的实施意见》等文件要求进行绩效评价。由于绩效评价目前尚未形成规范的准则或公告，导致实务操作过程中标准不统一。
三、会计师事务所提升竞争力的有效途径
根据上述分析，会计师事务所在政府绩效评价方面应该是大有可为的，但是要在激烈的市场竞争中立于不败之地，则提升自身的竞争力是必由之路。
1. 突出优势，整合资源。会计师事务所应该在认识深化、组织构建和人力资源配置上适应政府绩效评价业务的实际需要，在充分发挥优势的同时，重视数据分析和业务执行的信息化管理，努力克服劣势。具体来说：（1）在认识深化方面，管理层面要能深刻领会政府绩效评价工作的内涵、委托方的意图，不断总结工作经验，梳理工作思路，鼓励探索新的评价理念，尝试运用新的评价分析方法。（2）在组织构建方面，考虑到这块业务具有自身特点以及未来的市场潜力，事务所内部应该设置单独的业务部门，专门承接和执行政府绩效评价业务。并在扶持和鼓励的基础上，探索建立相应的业绩评价标准和考核机制。如上海琳方会计师事务所就率先成立了“绩效评审部”，将政府绩效评价作为未来的业务发展重点，给予大力支持。（3）在人力资源配置方面，从事政府绩效评价的项目组成员无论是自我培养的还是外部引进的，首先要明确政府项目不同于企业项目，非常强调业务人员的综合素质、全面思维和沟通协调能力。因此，在组建项目组时，要充分考虑项目组成员业务能力与沟通能力的结合、财务分析能力和非财务分析能力的结合、专业分析功底和文案处理功底的结合以及实务操作能力和理论提升能力的结合。（4）在信息化技术方面，会计师事务所需要提升信息化建设水平，建立一个绩效评价数据库，包括法律法规、部门规章、指标体系、报告和底稿范本、分类专家库等，进一步提高绩效评价的科学性、标准化。这里值得一提的是，上海琳方会计师事务所所依托的琳方专业服务集团在多年审计、财税咨询和绩效评价的经验积累基础上，现已成功开发出基于行业数据分析与内控管理的大型erp 系统，并已应用于绩效评价业务。在与本所规章制度紧密结合的基础上，对客户、项目、档案、收入、成本、费用、员工、资产进行全方面信息化管理。将用制度管人，真正落实到技术实施层面。同时，琳方的ERP 系统已为多家大型公司提供高端专业服务。毫无疑问，依托强大信息技术的专业胜任能力能够大大提高绩效评价的工作效率及评价结果的权威性。2. 沟通合作，取长补短。会计师事务所开展政府绩效评价工作，需要与委托单位、被评价单位和相关各方进行充分的协调沟通，甚至业务合作。（1）事务所要善于与绩效评价的相关各方协调沟通。如：与委托单位沟通，商定指标体系，对评价对象的基础数据进行核实，落实定性评议工作；与被评价单位沟通，对评价对象的绩效管理进行诊断，提出存在问题和改进建议，或出具管理建议书；与受益对象或社会公众沟通，保证调查问卷的顺利发放和收集。事务所在评价过程中遇到困难、产生分歧时，应及时与委托单位、被评价单位及其他相关单位进行良好的沟通协调，妥善处理矛盾和纠纷，争取不留后遗症。（2）事务所要善于整合外部资源，在复杂业务方面积极开展合作，取长补短。比如，邀请政府、高校、科研机构及相关行业的专家参与或共同开展工作，合作解决一些技术上的难题，利用更科学高效的分析方法充分挖掘数据资料的信息价值，提升评价报告的权威性。事务所可以邀请上述机构和专家开展联合研究、业务培训，或鼓励自己的员工参与到他们的研究工作中，学习取经。
3. 加强自律，创立品牌。自律才能自清、自强。如同做好鉴证业务一样，会计师事务所在政府绩效评价中也必须强调职业操守，这样才能保持评价过程的客观公正，才能确保评价结果的质量和真实性，也才能承担起相应的责任。（1）人员素质要过硬。事务所派出人员应具备评价所需要的工作经验和沟通能力，绝不能影响业务开展的独立性。应严格按工作规范操作，严守职业道德，做到清正廉洁，树立良好形象。应遵循谨慎与勇于探索相结合的原则，在发扬开拓创新精神的同时，也注意稳妥，避免承担不必要的风险。（2）组织管理注重一贯性。考虑到政府绩效评价工作中需要频繁的沟通协调，评价工作组成员应该保持稳定。工作组一经成立，尽量避免因业务繁忙随时调整人员，以免影响沟通效果、工作进度和质量。参考文献
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