娄秀海1 吕燕2
（1．山东产权交易中心有限公司，山东 济南 250000；2．中国民生银行济南分行，山东 济南 250000）
摘 要：本文就现代风险导向审计在IPO审计中的主要问题展开讨论，分别从测试时点、重要性确定、审计资源分配、存货完整性、虚假交易关联交易识别、信息系统以及CPA自身素质等七个方面进行具体分析，希望能够对审计人员提供一点参考。
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关键词 ：IPO审计；风险导向审计；存在问题
中图分类号：F239.4 文献标志码：A 文章编号：1000-8772（2015）22-0114-01
IPO审计是一项复杂且综合性很强的系统工作，涉及企业改制、上市申报等诸多方面。在IPO审计中运用现代风险导向审计有助于我们评估风险，制定更加有效的审计程序。当然，现代风险导向审计也有它固有的局限性，下面介绍一下IPO审计中现代风险导向审计存在的主要问题。
一、测试时点问题
内部控制测试的时点与IPO审计中财务报表期间有所不同，CPA在首次进行IPO审计时，一般把内部控制测试的时点确定在审计期间的最后一期。也就是说，在最后一期内了解IPO公司及其环境，评价内部控制设计及其运行的有效性，但一般不对控制是否在整个审计期间一贯执行进行针对性测试，而IPO审计要求CPA审计三年加一期的财务报表。在前三年的审计中没有对内部控制进行深入的了解，只在控制测试环节执行穿行测试，是无法获取有效的审计证据对前期的内部控制进行评价的，也无法进一步识别重大错报风险，实施实质性程序。这种测试时点的不配比性导致审计效率降低，也不利于审计项目的顺利进行。
二、人为主观因素对确定重要性影响过大问题
CPA依靠职业判断确定重要性水平，而其职业判断来源于对财务报表使用者、对财务信息需求的了解程度。通常的做法是按照选定基准的某一百分比作为财务报表整体的重要性水平，基准采用的相关财务数据通常包括前期、本期和预测的财务成果和财务状况。其中，由于IPO公司情况将发生重大变化，需要对本期和预测的财务成果和财务状况做出相应的调整。针对同一家公司，不同的CPA会确定出不同的重要性水平，进而影响审计计划阶段重要性的确定和实际执行阶段中重要性的修订。一般情况下，IPO公司都处于经营规模成长期，资产规模和利润水平波动较大，如基准选择不恰当，将直接影响财务报表层的重要性判断，进一步的审计程序也都会受到影响。
三、不合理的审计资源分配问题
IPO审计周期长、范围广，CPA需要考虑所有与财务报表披露相关的经营风险以及内部控制设计、执行的有效性。审计初期计划、执行阶段，要实时考虑重大错报金额；完成阶段还要考虑未调整错报的风险。这些都将导致审计工作底稿纷繁复杂，占用大量审计资源。在实际审计过程中，CPA在风险较低的领域分配了过多的审计资源，但并没有改变实质性程序，仍然大量抽样以降低审计风险。
四、存货完整性确认存在问题
在IPO公司资产总额中存货一般占比较大，特别是制造业企业。根据审计准则1311号规定：“注册会计师需要检查存货以确定其是否存在，评价存货状况，并对存货盘点结果进行测试；观察管理层指令的遵守情况，以及用于记录和控制存货盘点结果的程序的实施情况；获取有关管理层存货盘点程序可靠性的审计证据。”然而这些程序是作为控制测试还是实质性程序，则取决于CPA的风险评估、审计方案和实施的特定程序。在测试存货盘点结果时，CPA可以从存货盘点表中选取项目并追查至实物，或者从实物中选取项目追查至存货盘点表，从而获取有关盘点记录完整性和准确性的审计证据。但在IPO审计中，CPA在审计中无法获取全部存货的审计证据，很大程度上限制了审计范围。
五、虚假交易、关联交易无法识别
IPO公司为了满足证监会等相关部门的审查要求，进而成功上市，通常会想尽办法调节利润，主要实现途径就是虚假交易、关联交易。为了更加隐蔽，这些交易可能会大量发生，但金额较小，这就增加了报表的整体错报风险，导致审计瑕疵。虽然审计准则明确了关联方的认定标准，但企业不配合提供的情况下，获取关联方信息仍非易事。因此，关联方信息获取的不充分，就很难识别虚假交易、关联交易，导致审计风险。
六、信息系统不完善问题
根据审计准则规定，CPA需要对审计各环节实施总体复核，并运用分析程序。在实际操作中，CPA需要与IPO公司财务、行业相近企业的可比信息，进行分析比较。通过税收部门的OSIRIS数据库获取可比信息，成本很高，不便于推广。单凭审计项目组又很难获取相关数据，也没有完备且可直接利用的数据库，导致CPA在进行分析程序是无从下手。
七、CPA素质有待提高
项目组人员一般对会计知识较为精通，但对企业管理及经营了解有限，导致对重大错报风险的识别和应对不准确，选择的实质性程序与账户、交易层次认定不匹配；对判断舞弊更是缺乏经验，应对乏力。
综上所述，风险导向审计在我国使用的时间较短，CPA在IPO审计中又常常遇到非常棘手的问题，所以要加强理论研究，深入探讨，不断完善系统，提高队伍素质，让现在风险导向审计在IPO审计中发挥更大的作用，势在必行。
（责任编辑：陈丽敏）
